Uno de los cambios más importantes que se introdujo mediante la reforma tributaria tiene que ver con la ampliación del término de firmeza general de las declaraciones, la cual pasó de 2 a 3 años. Como se recordará, la firmeza de las declaraciones tributarias corresponde al plazo que tiene la Autoridad Tributaria para revisar y modificar la liquidación privada del contribuyente, así como para imponer sanciones.

En relación con esto, en la actualidad existe un debate sobre cuál debe ser el término de firmeza atribuible a la declaración de renta del año gravable 2016; si el término de 2 años previsto en el artículo 714 del Estatuto Tributario (ET) en su versión inicial, o el término de 3 años señalado en esta misma disposición luego de la modificación introducida por el artículo 277 de la Ley 1819 de 2016 (reforma tributaria).

Pues bien, ante esta disyuntiva, cabe mencionar que existen argumentos a favor y en contra de ambas posibilidades. Para tener claridad sobre el tema, es importante traer a colación las reglas que regulan la aplicación de las leyes en el tiempo en materia fiscal. En primer lugar, el Código General del Proceso (CGP), a modo de regla general, en su artículo 624 señala que las leyes procesales que entran a regir tienen un efecto general inmediato y prevalecen sobre las anteriores. No obstante, este mismo precepto normativo dispone como excepción, que los términos que hubiesen comenzado a correr se regirán por las leyes vigentes en ese momento, esto es, que tales términos ya iniciados se regirán por la ley anterior, y no por la ley nueva, concediéndole un efecto ultraactivo a aquella.

Adicionalmente, el Consejo de Estado en reiterada jurisprudencia ha expuesto que en materia fiscal, el término de firmeza aplicable a la declaración tributaria será el previsto en la ley vigente al momento de presentar la respectiva declaración, ya que es a través de este acto jurídico que empiezan a correr los términos para efectos para la fiscalización por parte de la Administración de Impuestos, y por ende, este debe tomarse en consideración para la aplicación de la ley en el tiempo. Por tanto, si prohijamos que el cambio en el término de firmeza consiste en una norma procesal, esto implica que la declaración de renta del año gravable 2016 tendría una firmeza de 3 años, ya que para el momento de la presentación del denuncio rentístico (año 2017), se encuentra en pleno rigor la Ley 1819 de 2016 y es a partir de ahí donde se empiezan a correr los términos, tal como lo manifiesta el CGP.

Frente a la otra posibilidad, en tratándose de normas sustanciales que modifican un impuesto de periodo, que hace referencia al que se causa una vez consolidados los hechos ocurridos durante un periodo gravable (como en el caso del impuesto sobre la renta), el artículo 338 de la Constitución Política estableció que los cambios a esta especie de tributos solo podían entrar a regir a partir del periodo gravable siguiente a aquel en que entró en vigor la ley que introdujo tales novedades.

Bajo esta perspectiva, de considerarse que la modificación al término de firmeza tiene el carácter de ser una norma sustancial, teniendo en cuenta que la Ley 1819 entró en vigencia a partir del 29 de diciembre de 2016, no sería dable aplicar la nueva firmeza de 3 años a la declaración del periodo gravable 2016, sino que la misma solo aplicaría a partir del periodo siguiente, es decir, de la declaración del año gravable 2017 que se presenta en el año 2018. Así las cosas, la firmeza predicable a la declaración de renta del año gravable 2016 sería de 2 años, en virtud de esta prohibición determinada por el propio constituyente primario.

Quienes defienden esta alternativa se apoyan en la sentencia 17146 de 2010, donde el Consejo de Estado esbozó que el cambio introducido al artículo 869-1 del ET sobre el beneficio de auditoría (vigente para la época), el cual consagraba prerrogativas respecto del término de firmeza de la declaración de renta, debían aplicarse a partir del periodo gravable siguiente en virtud del artículo 338 de la Constitución Política.

Sin embargo, el Alto Tribunal aclaró en esa providencia que la aplicación del artículo 338 a ese caso concreto obedecía a que el artículo 869-1 determinaba cambios en elementos estructurales del impuesto, de manera que esa norma debía ser considerada como una norma sustancial (que no procesal) y se imponía entender su vigencia a partir del periodo gravable siguiente.

En ese orden de ideas, si bien el tema admite discusión, consideramos que el término de firmeza de la declaración de renta del año gravable 2016 debe ser de  3 años, de acuerdo con lo expuesto precedentemente, y teniendo en cuenta que la disposición sobre la firmeza de las declaraciones va encaminada a contabilizar el plazo para la eventual fiscalización de la Administración, por lo que su naturaleza es el de una norma procesal.

 

 Anderson Jaimes Alipio

Abogado litigio tributario
Especialista Derecho Tributario Universidad Externado
Email:
andersonjaimesalipio@hotmail.com

 

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